河北省财政专项资金管理暂行办法

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　　不可否认，逃税行为在当前的中国具有一定普遍性，据中国人民大学中国金融财政政策研究中心安体富教授分析，从纳税人经济类型来看，我国国有企业偷逃税面是50%，乡镇企业是60%，外资企业是60%，个人是90%。[1]美国以低稽查率，高税收遵从度而世界闻名。究其原因，除了完善的税收制度以外，严密的逃税罪刑事法网也发挥了不可低估的作用。分析研究美国逃税罪刑事法网，可以为中国在刑法修订过程中进一步调整、修改逃税罪提供有益的思路。

　　在美国，逃税罪（Tax Evasion）是联邦犯罪，规定于《美国法典》（United States Code，简称U.S.C.）第26编的《美国税法典》（Internal Revenue Code，I.R.C.）第75章A--“犯罪”部分，第7201节。美国所有税收犯罪乃至整个税收体系设立的最终目的是制止和预防逃税行为，促进税收遵从，因此，逃税罪，是美国传统税收犯罪体系的“压顶石”（capstone），[2]认定纳税人犯有逃税罪，意味着他可能受到税收犯罪中最重的处罚，即5年以下监禁，[3]或个人25万美金以下，组织50万美金以下罚金，[4]或者二者并处。

　　一、美国逃税罪刑事法网的构建

　　（一）逃税罪的本体要件

　　美国刑法采双层次的犯罪构成模式，第一层次是犯罪本体要件；第二层次是责任充足条件，[5]即对各种合法辩护的排除。逃税罪的本体要件包括：第一，存在已经到期或未支付的税款；第二，行为人试图以任何积极的行为逃避税收或抵制支付；第三，行为主观上是有意。[6]

　　1.应当支付和到期的税款

　　“没有应纳税，就没有逃税罪”，[7]体现这一规则最著名的United Stated v.Helmsley案，[8]Leona Helmsley虽然在纳税申报中低报了收入，但实际上，她没有主张她丈夫财产折旧抵扣部分的数额已经超出了他低报收入应缴纳的税款额，因此，Leona Helmsley不构成逃税罪。

　　如果一个人怀着逃税的动机，故意没有申报一些收入项目，但是他并不知道这些项目是可以被其他项目抵扣的，抵扣之后他就已经没有应纳税额了，这种情况下只能适用税收伪证罪，[9]而不能适用逃税罪。

　　对于税款数额，政府一般不需要证明精确的数字，政府证明逃税数额达到相当数量（Substantial）即可以达到证明要求。相当数量是一个相对概念，不需要准确地计算出少纳税数额和毛收入或纯收入之间的百分比。对于是否要对逃税数额有相当数量的要求问题，实践中有分歧。从法条字面意思理解，纳税人逃税1美元也可以被定罪，但是陪审团依据这样的证据会认定有罪不太可能。从一些法院的判决，可以看到有些法院认为应当对逃税数额有相当数量的要求，United States v.Helmsley[10]案和United States v.Daniels[11]案中，第五巡回法院对陪审团的指示体现了一定数量的要求，司法部税收局的《税收犯罪指南》（CTM）对逃税罪的应纳税数额也规定了一定数量的要求。[12]但是，这种数量要求已经被第七巡回法院和第九巡回法院在判例中明确予以否定，[13]这两个法院主张，一定数量的税收缺口不应当是适用《美国税法典》第7201节指控和定罪的要求，否则会阻碍小额逃税案件被以逃税罪起诉的可能，将使纳税人实施小额逃税不需要担心被起诉，这样的结果是不能忍受的。当然一定量的税收缺口可以帮助政府证明纳税人的逃税故意，但这并不是该罪的要件。2008年这个问题的分歧得以解决，最高法院在Boulware v.United案中否定了对逃税数额的数量要求。[14]

　　2.逃避税收义务的行为

　　逃税罪要有逃避行为，根据《美国税法典》第7201节，逃避行为有两种：第一种是逃避税收核定（evasion of assessment），指纳税人采取各种手段，企图影响联邦税务局对其应纳税款的正确核定。通常方法是填写低于实际税收义务的虚假纳税申报，这些错误申报信息可能影响到联邦税务局对其纳税义务核定，从而达到逃避纳税的目的。第二种是逃避支付（evasion of payment），这种情况发生在联邦税务局核定了纳税人的申报，应缴纳的税款额已经确定，但是纳税人采取措施阻止联邦税务局征收税款。例如，把纳税财产转移到境外，使联邦税务局无法采取征收措施，或者在上报联邦税务局的财产损益表上故意隐瞒财产，称无能力付清核定的税额以申请达成妥协。更极端的手段还可能发生，例如，纳税人故意赠与、消费或挥霍他所有的财产，使联邦税务局没有任何可供执行的财产。

　　逃避行为是积极的（affirmatively）行为，第7201节使用了企图逃避一词，法院在判例中加上了积极的修饰企图逃避，用来区分逃税罪与其他犯罪。[15]因此，为了少纳或不纳税，只是未递交纳税申报的，不构成逃税罪，可能适用其他轻罪，如第7203节不提交申报罪。[16]积极的行为，是可能产生误导或隐匿效果的行为；[17]并且，行为本身不需要具有违法性，只要他的目的是逃避税收，[18]例如，谎言可以构成一个积极的行为。那么，如果纳税人定期花掉他所有的钱，而不能支付税款，是否足以构成积极的逃税行为？还是其他更轻的犯罪行为？《税收犯罪指南》指出，假如纳税人公开支配他的收入而使其不能支付税款，不构成逃税罪。[19]又同时列举了可能构成逃税积极行为的情况，如用秘密的银行账户、用他人名义，在缴税前提前支付其他债务等。此外，积极的行为并不需要一定是填报虚假的纳税申报，故意的遗漏纳税义务，故意的不履行纳税义务也构成积极的行为。最高法院在Spies v.United States中，列举了积极行为的范例：（1）设立两份账本；（2）制作虚假的登记、更改、发票、证明；（3）破坏账簿和记录；（4）隐藏财产，掩盖收入来源；（5）应入账或应记录事项不入账或不记录；（6）可能产生误导或隐匿后果的任何行为。

　　United States v.McGill[20]案的判决能说明法院对积极行为的判定标准。该案中纳税人McGill没有缴纳申报的税款，联邦税务局试图从他的纳税人银行账户中收取税款，而McGill已经停止使用自己原有的账户，开始使用他妻子和其他商业伙伴的账户，同时还以自己的名义开立了新的银行账户并公开使用。法院在认定哪些行为是积极的逃税行为时，认为McGill使用其他账户导致漏掉税款的行为是积极的逃税行为，而使用自己账户的行为不属于逃税行为，因为纳税人虽然没有通知联邦税务局他使用了新账户，但这并不能证明他隐藏了自己的新账户。因此，通常情况下公开使用个人的银行账户，不被认定为积极的逃税行为。而在United States v.White[21]案中，被告人White一直以来在邻近的城市开立独立的个人账户，并在其中存有大量未申报来源的不明存款，法院指令陪审团从以上事实中推定被告人是否采取了积极的逃税行为，陪审团的结论是被告人采取了积极的行为。

　　3.逃税罪的主观要素

　　我国学者对美国刑法犯罪心态的研究一般是以《模范刑法典》为范本，提出了蓄意（purpose或intention）、明知（knowledge）、轻率（recklessness）和疏忽（negligence）4种罪过形式。但美国刑事成文法中出现的可以表明犯罪心态的用语将近80种，[22]《模范刑法典》只是对多种具体犯意的浓缩。《美国税法典》对逃税罪的犯罪心态没有使用《模范刑法典》的用语，而使用了“有意地”（willfully）。[23]

　　逃税罪的有意指“自愿地，蓄意地违反明知的法律义务”。[24]因此，有意需要排除合理怀疑的证明三方面的事实：被告人的法律义务存在；被告人明知法律义务；被告人自愿蓄意地违反了法律义务。对于逃税罪犯罪心态的理解，美国税收犯罪经历了以下阶段。1933年United States v.Murdock案的判决中，法院承认：“国会并不是想把一个真诚、善意填写纳税申报、保存记录，而只是无法正确理解行动指令的人变成罪犯”，并将有意一词解释为，“行为具有坏的目的，或者邪恶动机”，也就是法院主张将善意的被告人排除在逃税罪之外。[25]接下来，在1973年的United States v.Bishop案[26]和1976年的United States v.Pomponio[27]案中，法院认为“坏的目的，或者邪恶动机”并不是有意必须证明的，而好的动机也不能单独成为构成无罪的抗辩理由。这两个判例后，建立起来有意是“自愿，蓄意违反明知的法律责任”的标准。[28]自此，构成逃税罪的主观心态，并不要求证明纳税人行为时有坏的动机或者是恶意，而要求证明纳税人知道他的义务而有意违反。

　　有意一词本身包含了蓄意和明知法律两方面的内容。可见，有意要求行为人对行为的违法性有认识，这看似有违根植于英美普通法“不知法不恕”的传统理念。然而，“不知法不恕”的基础是法律明确和可知的，但是，税收法律法规超乎一般法律的复杂性，使得普通公民很难根据税法知道和理解自己的义务。因此，国会对于税收犯罪做了特殊的规定，将有意违反法律作为其要件。于是，法院解释税收犯罪中的有意时，作为一个传统规则的例外，要求行为人最低限度地知道行为的违法性。如果行为人故意忽视法律或者“对于他应当知道的故意闭上眼睛”，[29]法官是否可以指示陪审团认定被告人明知法律呢？在英美法中，行为人已经意识到一定的客观要素可能存在，但是为了避免对要素的实际知晓而有意不去查实，称作“故意视而不见”（willful blindness或deliberate ignorance），[30]这种情况下，法官可以指示陪审团认定“明知”存在，在美国也称为“鸵鸟指示”（ostrich instruction）。假如指示可以用于逃税罪案件，那么，陪审团认定被告人认识到他对法律义务的理解有一个较高的可能性，但他有意避免了解真正的法律义务，就可以认定被告人明知法律。[31]对于“鸵鸟指示”是否可以用于税收犯罪，司法实践存在分歧。第三巡回法院持否定态度，认为“故意视而不见”的指示不能用于税收犯罪，因为税收犯罪必须“实际地知道”（actual knowledge）法律，才能证明故意。[32]第一巡回法院持相反的态度，认为该指示可以用于税收犯罪案件认定被告人明知法律，从而证明被告人有意的心态。[33]

　　（二）逃税罪与其他罪的交叉与衔接

　　从美国税收犯罪的规定看，各罪关系看似关系混乱，罪名之间界限不清，存在彼此交叉。然而，这种条款之间的交叉（overlap）关系，构建了以逃税罪为中心的严密法网，是立法者有意为之。刑事法网中，逃税罪与其他犯罪的关系表现为：

　　一是，逃税罪和其他税收犯罪[34]的交叉关系。因为逃税罪在美国税收犯罪中具有压顶石的地位，刑罚最重，证明要求也最高，于是，立法上专门设计了其他罪名与之交叉，符合逃税罪的某个要件就可以满足某些罪名的构成要件，当逃税罪的全部要件不能被排除合理怀疑的证明时，可以选择符合的其他罪名起诉，而这些罪名因为证明要求低于逃税罪，法定刑也相应轻于逃税罪，如果逃税罪和其他罪名的要件都符合，司法部的政策是以逃税罪优先起诉。例如，逃税罪和税收伪证罪，当行为人签署了虚假的纳税申报，但是不能排除合理怀疑地证明其有意逃避缴纳税款，可以适用税收伪证罪；逃税罪与虚假纳税申报、声明、或签署其他文件罪，[35]如果行为人递交给联邦税务局的文件有误，但无法证明他是有意逃避缴纳税款，可以适用虚假纳税申报、声明、或签署其他文件罪；逃税罪与欺诈意图的转移和隐匿罪，[36]如果纳税人欺诈地转移隐匿财产和应税货物，但不能证明他有应付税款的义务或有意逃税，则可以适用欺诈意图的转移和隐匿罪；逃税罪与妨碍税收罪，[37]行为人有舞弊行为而不能证明有意逃税，如果其行为阻碍了税收执法，则可以适用妨碍税收罪。

　　二是，逃税罪和其他非税收犯罪的交叉关系。这里的非税收犯罪指《美国法典》第18编的联邦犯罪，在某些情况下其可以适用于税收领域的逃税行为。例如邮件欺诈罪，[38]联邦检察官长久以来遵循着“当疑惑的时候，用邮件欺诈罪”[39]的座右铭。这一问题在税收领域则表现得更为明显，因为适用邮件欺诈罪可以免于证明行为人有意逃税的心态，和有应纳税款存在，而所有的纳税申报都是通过邮寄或电子方式递交给联邦税务局的，这便使邮件与实施逃税行为建立了关系。司法部对邮件欺诈罪用于税收领域的政策在不同时期发生了明显变化。2008年以前，司法部税收局的政策是优先适用税收犯罪体系中的条款作为起诉目标，对于税收犯罪更适合的情况，不支持用普通犯罪起诉，这样就限制了邮件欺诈罪在税收领域的适用。2008年以后，这一政策有了新的变化，体现在规定了对税收犯罪优先起诉的例外情况：[40]税收犯罪案件涉及到洗钱和毒品交易犯罪，在得到司法部税收局的授权，可以邮件欺诈罪起诉；另外，对于与税收相关涉及到计划欺诈政府或其他个人的，假如欺诈数额巨大，涉及重大利益的，可以支持邮件欺诈罪的起诉。政策变化的主要原因是，2002年颁布的《白领犯罪刑罚提高法案》中，邮件欺诈罪的法定刑由原来5年的上限，提高到了20年，对金融机构造成影响的最高法定刑达到30年，[41]法定刑之高是逃税罪望尘莫及的。因此，在逃税严重，需要适用重刑的情况，适用邮件欺诈罪起诉要比适用若干个逃税罪起诉得到更重的量刑。

　　逃税罪与其他税收犯罪的衔接关系，《美国税法典》中逃税罪与其他税收犯罪之间并不是都有交叉，与有些罪名存在衔接关系，如第7203节不提交申报、提供纳税信息或者不缴纳税款罪与逃税罪，逃税罪的行为方式必须是积极的，如果只是消极地不申报、不提供信息、不缴纳税款，则适用第7203节，构成轻罪，两罪在行为方式上衔接。

　　二、逃税罪刑事法网的“出口”

　　（一）逃税罪的抗辩事由

　　抗辩理由居于美国犯罪构成的第二层次，美国刑法中的“抗辩理由”（defenses），是被告人针对有罪指控而提出的证明自己无罪或者不应当被追究刑事责任的事实和理由。[42]功能大体相当于大陆刑法中的“违法阻却事由”，但范围更广泛，不仅包括完全排除定罪或刑事责任的理由，而且包括降低犯罪等级或部分免除刑事责任的理由，前者称为完全的抗辩理由，后者称为不完全的抗辩理由。美国法院承认的抗辩理由五花八门，不同条款可适用的抗辩理由也不尽相同，难以统一归纳分类。通常具有普遍性的犯罪抗辩理由，如未成年、精神病、非自愿醉酒、被胁迫、正当防卫、紧急避险、警察圈套等适用于逃税罪的可能性很小，以下是逃税罪审判实践中使用频率比较高的抗辩理由。

福建省厦门市人民政府


厦门市劳动监察规定（修正）
厦门市人民政府


(根据1998年1月1日起施行的《厦门市人民政府关于修订部分规章的决定》修正)

第一章 总 则
第一条 为了保障劳动法律、法规、规章的贯彻实施，保护劳动者和用人单位的合法权益，维护劳动力市场的正常秩序，根据《中华人民共和国劳动法》、《厦门经济特区劳动管理条例》等有关法律、法规的规定，结合本市实际，制定本规定。
第二条 市、区劳动行政部门在本行政区域内进行劳动监察，适用本规定。
对锅炉及压力容器安全等方面法律、法规执行情况进行的监督检查，按照有关规定执行。
第三条 本规定所称的劳动监察，是指劳动行政部门对用人单位和劳动者以及职业介绍、职业培训、职业技能鉴定机构执行劳动法律、法规、规章情况进行监督检查，对违反劳动法律、法规、规章的行为进行制止,并予以处罚的行政执法行为。
第四条 劳动监察应以事实为根据，以法律为准绳，及时、正确地纠正和查处各种违反劳动法律、法规、规章行为。
第五条 劳动监察实行劳动行政部门监察与群众监督相结合的原则。
第六条 劳动行政部门主管劳动监察工作，其所属的劳动监察机构具体负责劳动监察工作。
政府有关部门在各自的职责范围内，协助劳动行政部门开展劳动监察工作。

第二章 管辖及职责
第七条 市劳动监察机构对本市行政区域内所有用人单位均有权进行劳动监察，具体负责对市属单位和中央、省、部队以及外地驻厦单位的劳动监察；区劳动监察机构具体负责对区（含街、镇）属单位及辖区内的私营企业、个体工商户的劳动监察。
区劳动监察机构业务上受市劳动监察机构监督、指导。
第八条 两个或者两个以上区劳动监察机构发生管辖争议，由发生争议的各方协商确定管辖，协商不成的提请市劳动监察机构指定管辖。
区劳动监察机构认为案情重大或者管辖有困难的案件，可以请求市劳动监察机构协助办理。
第九条 劳动监察机构接到的检举和控告，如不属其管辖范围，应及时移送有管辖权的劳动监察机构，或者告知当事人向有管辖权的劳动监察机构检举和控告。
第十条 劳动监察机构履行下列劳动监察职责：
㈠ 监督检查招用工及订立、履行和解除劳动合同的情况；
㈡ 监督检查劳动时间和休息休假规定的执行情况；
㈢ 监督检查支付职工工资、福利和社会保险的执行情况；
㈣ 监督检查安全生产、劳动保护和职业培训的情况；
㈤ 监督检查职业介绍机构、职业培训机构、职业技能鉴定机构执行有关规定的情况；
㈥ 监督检查残疾人劳动权益保障规定的执行情况；
㈦ 监督检查招用外来劳动力及《外来人员就业证》、《外来人员就业登记卡》的办理、使用和管理情况；
㈧ 监督检查劳动者遵守劳动法律、法规、规章的情况，支持用人单位建立健全科学、合理的管理制度，维护用人单位正常的生产秩序和合法权益；
㈨ 受理对违反劳动法律、法规、规章行为的检举、申诉和控告；
㈩ 对用人单位执行劳动法律、法规、规章情况进行年度审查；
(十一) 在有关部门支持配合下，调查、处理因劳动纠纷引起的职工集体上访、怠工、罢工等突发事件；
(十二) 法律、法规、规章规定的其他监察职责。
第十一条 劳动监察机构根据工作需要配备劳动监察员。劳动监察员由劳动监察机构提名，劳动行政部门任命，并报上一级劳动行政部门备案。
劳动监察员应当熟悉业务，掌握法律知识，坚持原则，秉公办事。
第十二条 劳动监察员在履行职责时，享有下列权利：
㈠ 进入被监察单位进行监督检查；
㈡ 了解被监察单位遵守劳动法律、法规、规章的情况，询问有关人员，查阅、调阅或者复制、录制被监察单位的有关资料；
㈢ 检查劳动场所，对现场或者当事人录音、录像。
第十三条 劳动监察员在履行职责时，必须秉公执法，不得滥用职权，徇私舞弊，不得泄露用人单位的商业秘密及有关保密资料，并为举报人保密。
第十四条 劳动监察机构及劳动监察员依法进行劳动监察时，用人单位不得阻挠、拒绝。

第三章 检查与处理
第十五条 劳动监察采取日常巡查和定期检查相结合，全面检查和重点抽查、举报专查相结合的方式。
第十六条 劳动监察员进行劳动监察时，应佩戴统一标志，出示劳动监察证件，并有两名以上劳动监察员共同进行。
第十七条 劳动监察机构应设立投诉信箱，公开举报电话，建立举报档案等，建立健全举报制度。
第十八条 任何单位和个人对违反劳动法律、法规、规章的行为均有权向劳动监察机构举报。
举报应说明被举报的单位名称、地址以及违反劳动法律、法规、规章的事实。
第十九条 劳动监察机构对举报的案件应及时登记、调查、处理。
第二十条 劳动监察机构对下列途径反映的违反劳动法律、法规、规章的行为，应在7日内进行初审，符合受理条件的予以登记立案：
㈠ 任何单位和个人检举、控告的；
㈡ 当事人主动交代的；
㈢ 有关部门移送的。
第二十一条 办理违法案件的劳动监察员有下列情形之一的，应自行回避，当事人也有权申请其回避：
㈠ 是本案的当事人或者当事人的近亲属的；
㈡ 本人或者其近亲属与本案有利害关系的；
㈢ 与本案当事人有其他关系，可能影响案件的公正处理的。
第二十二条 劳动监察员的回避，由劳动监察机构负责人决定；劳动监察机构负责人的回避，由劳动行政部门负责人决定。
回避决定应在收到申请之日起三日内作出，作出回避决定前，劳动监察员不得擅自停止对案件的调查处理。
对驳回申请回避的决定，应当向当事人说明理由。
第二十三条 对已经立案的案件，劳动监察机构应当全面、客观、公正地调查，收集有关证据。
第二十四条 劳动监察机构在案件的调查过程中可对用人单位下达《劳动监察询问通知书》，用人单位应在《劳动监察询问通知书》送达之日起10日内按要求如实向劳动监察机构作出书面答复。
对违反劳动法律、法规、规章的用人单位，劳动监察机构可下达《劳动监察指令书》，责令其限期整改。
第二十五条 劳动监察机构在完成案件的调查取证后，应提出调查报告和处理意见，报同级劳动行政部门作出处理决定。
第二十六条 对违反劳动法律、法规、规章行为的处理，应从立案之日起三十日内结束；特殊情况的，时限可以适当延长，但延长时间最长不得超过三十日。法律、法规另有规定的除外。

第四章 罚 则
第二十七条 劳动法律、法规、规章对违法行为已规定处罚的，劳动行政部门应当依照有关法律、法规、规章的规定处罚。
第二十八条 用人单位逾期不办理劳动年审的，由劳动行政部门责令限期办理，并处以500元以上1000元以下罚款。
第二十九条 违反本规定，有下列行为之一的，由劳动行政部门责令改正，并根据情节轻重，处以1000元以上10000元以下的罚款：
㈠ 通过隐瞒事实真相、出具伪证、隐匿毁灭证据以及拒绝提供必要资料和拒绝在规定的时间和地点就劳动行政部门所提问题作出解释和说明等手段无理阻挠、抗拒劳动监察人员依法行使劳动监察职权的；
㈡ 打击报复举报人员或劳动监察员的。
第三十条 当事人对行政处罚决定不服的，可依法申请复议或者起诉。复议或者诉讼期间，不影响原决定的执行。
当事人在法定期限内不申请复议、不起诉又不履行处罚决定的，作出行政处罚决定的劳动行政部门可以申请人民法院强制执行。
第三十一条 劳动监察员有下列行为之一的，由所在的劳动行政部门给予行政处分；构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任：
㈠ 滥用职权、玩忽职守的；
㈡ 徇私舞弊、贪污受贿、谋取私利的；
㈢ 泄露用人单位的商业秘密及有关保密资料的。
第三十二条 劳动监察机构及其劳动监察员违法行使职权，侵犯用人单位或劳动者的合法权益造成直接经济损失的，依照有关规定给予赔偿。

第五章 附 则
第三十三条 劳动监察经费由同级财政部门核拨，经费应专款专用。
第三十四条 本规定自颁布之日起施行。厦门市人民政府一九九三年十一月八日发布的《厦门市劳动监察暂行规定》同时废止。

《厦门市人民政府关于修订部分规章的决定》中与本文有关的内容
……
二十一、《厦门市劳动监察规定》
第二十八条修改为：“用人单位逾期不办理劳动年审的，由劳动行政部门责令限期办理，并处以500元以上1000元以下罚款。”
……
本决定自一九九八年一月一日起施行。



1996年10月27日